Начисление амортизации основного средства с даты признания

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Начисление амортизации основного средства с даты признания». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.

Согласно п. 32 ФСБУ 6/2020 сумма амортизации объекта ОС за отчётный период определяется таким образом, чтобы к концу срока амортизации балансовая стоимость этого объекта стала равной его ликвидационной стоимости.

Корректировки в правилах расчета амортизации ОС

На основании п. 33 ФСБУ 6/2020 определены правила начала и окончания расчета амортизации ОС.

По общему порядку он начинается с даты постановки ОС на бухучет и заканчивается с даты его списания. Такое же требование указано и в п. 55 МСФО (IAS) «Основные средства», введенного в РФ Приказом Минфина от 28.12.2015 г. № 217н.

По желанию компании начисление амортизации можно начать и с первого числа месяца, который идет за месяцем постановки ОС на бухучет, а прекратить с первого числа месяца, который идет за месяцем списания ОС.

На основании применявшегося раньше ПБУ 6/01 «Учет основных средств» у компании не было этого выбора. Положением предусматривался лишь второй вариант. Он же как единственный указан в п. 4 ст. 259 НК, а потому налоговый учет не изменяется. Соответственно, начисление амортизации с первого числа дает возможность приблизить бухучет с налоговым учетом.

А теперь перейдем к примеру, после которого, все станет понятно.

ПРИМЕР: В феврале к БУ принято оборудование стоимостью 408 000 руб в т.ч. НДС 20%. Срок полезного использования 15 месяцев. Ликвидационная стоимость 40 000 ( без НДС).

Амортизацию рассчитываем ежемесячно с 1-го числа следующего месяца линейным методом.

Период	Расчет амортизации за месяц, руб.	Амортизация за месяц, руб.	Накопленная амортизация, руб.	Оставшийся СПИ, мес.
Март текущего года	(340 000 – 40 000) / 15	20 000	20 000	14
Апрель текущего года	(340 000 – 40 000 – 20 000) / 14	20 000	40 000	13
Май текущего года	(340 000 – 40 000 – 40 000) / 13	20 000	60 000	12
Июнь текущего года	(340 000 – 40 000 – 60 000) / 12	20 000	80 000	11
Июль текущего года	(340 000 – 40 000 – 80 000) / 11	20 000	100 000	10
Август текущего года	(340 000 – 40 000 – 100 000) / 10	20 000	120 000	9
Сентябрь текущего года	(340 000 – 40 000 – 120 000) / 9	20 000	140 000	8
Октябрь текущего года	(340 000 – 40 000 – 140 000) / 8	20 000	160 000	7
Ноябрь текущего года	(340 000 – 40 000 – 160 000) / 7	20 000	180 000	6
Декабрь текущего года	(340 000 – 40 000 – 180 000) / 6	20 000	200 000	5
Январь следующего года	(340 000 – 40 000 – 200 000) / 5	20 000	220 000	4
Февраль следующего года	(340 000 – 40 000 – 220 000) / 4	20 000	240 000	3
Март следующего года	(340 000 – 40 000 – 240 000) / 3	20 000	260 000	2
Апрель следующего года	(340 000 – 40 000 – 260 000) / 2	20 000	280 000	1
Май следующего года	(340 000 – 40 000 – 280 000) / 1	20 000	300 000	0

Срок полезного использования по ОКОФ

Классификатором ОС предусмотрено 10 амортизационных категорий активов, которые представлены в таблице:

Номер группы по амортизации	Минимальный период пользования активом (лет)	Максимальное количество лет эксплуатации
1		2
2	2	3
3	3	5
4	5	7
5	7	10
6	10	15
7	15	20
8	20	25
9	25	30
10	30

Как определить, куда отнести амортизируемый объект, изложено в Налоговом кодексе РФ. Это зависит от срока полезного использования какого-либо основного средства. С января 2017 года действуют нормы Нового классификатора основных фондов ОК 013-2014, где практически полностью изменились коды и их нумерация. Нужно не забывать, что в бухгалтерском учете применяется лимит до сорока тысяч рублей, а в налоговом разрешено не более ста тысяч. Так как названия объектов были изменены, то Постановлением Правительства России № 640 от 07.07.2016 г. внесены правки и в «Классификацию основных средств для целей налогового учета». В помощь бухгалтерам был издан приказ, где указаны переходные ключи между старой редакцией и новой. Информация выложена в таблицах, что существенно облегчило работу специалистов.

Определение срока полезного использования (СПИ)

Для каждого объекта основных средств организация определяет срок полезного использования. СПИ объекта основных средств — это (п. 8 ФСБУ 6/2020):

• период в единицах времени, в течение которого использование объекта основных средств будет приносить экономические выгоды организации (общее правило). Может быть установлен как отчетный период, за который составляется промежуточная или годовая бухгалтерская отчетность (год) (ч.ч. 1, 4 ст. 15 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», п.п. 29, 33 ФСБУ 6/2020);
• в натуральных единицах (количество продукции, объем работ), которое организация ожидает получить от использования объекта основных средств. Устанавливается в штуках, квадратных метрах, тоннах и т.п. (для отдельных объектов основных средств).

СПИ объекта основных средств определяется исходя из (п. 9 ФСБУ 6/2020):

• ожидаемого периода эксплуатации с учетом производительности или мощности, нормативных, договорных и других ограничений эксплуатации, намерений руководства организации в отношении использования объекта;
• ожидаемого физического износа с учетом режима эксплуатации (количества смен), системы проведения ремонтов, естественных условий, влияния агрессивной среды и иных аналогичных факторов;
• ожидаемого морального устаревания, в частности, в результате изменения или усовершенствования производственного процесса или в результате изменения рыночного спроса на продукцию или услуги, производимые при помощи основных средств;
• планов по замене основных средств, модернизации, реконструкции, технического перевооружения.

Критерии отнесения к основным средствам

В ФСБУ в части критериев законодатели добавили наличие материально-вещественной формы, ранее в ПБУ такого критерия не было.

В качестве одного из критериев добавили, что основным средством считается также актив, предназначенный для предоставления в аренду. Ранее активы для предоставления в пользование ПБУ 6 относил к доходным вложениям в материальные ценности. В новом ФСБУ указано, что предметы договоров аренды должны учитываться в соответствии с ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды) (п.8 ФСБУ 6/2020).

Законодатель убрал критерий, который предусматривал, что для признания объектом основных средств актив не должен быть предназначен для продажи. Обратите внимание, ФСБУ не распространяется на такой вид актива, как «долгосрочные активы к продаже». Данный вид актива вводится в ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности» с 1 января 2021 года. Долгосрочные активы к продаже – это объект основных средств или других внеоборотных активов (за исключением финансовых вложений), использование которого прекращено в связи с принятием решения о его продаже и имеется подтверждение того, что возобновление использования этого объекта не предполагается (принято соответствующее решение руководства, начаты действия по подготовке актива к продаже, заключено соглашение о продаже, другое) (п. 10.1 ПБУ 16/02).
Таблица 1. Критерии отнесения к основным средствам

ПБУ 6/01, пункт 4

ФСБУ 6/2020, пункт 4

Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия: объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; объект предназначен для использования в течение длительного времени, т. е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем

Для целей бухгалтерского учета объектом основных средств считается актив, характеризующийся одновременно следующими признаками: имеет материально-вещественную форму; предназначен для использования организацией в ходе обычной деятельности при производстве и (или) продаже ею продукции (товаров), при выполнении работ или оказании услуг, для предоставления за плату во временное пользование, для управленческих нужд либо для использования в деятельности некоммерческой организации, направленной на достижение целей, ради которых она создана; предназначен для использования организацией в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев; способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (обеспечить достижение некоммерческой организацией целей, ради которых она создана)

Срок полезного использования

В новый ФСБУ в качестве критерия для определения срока использования основных средств было добавлено такое определение, как моральное устаревание, планы по замене ОС (включающие модернизацию, реконструкцию, техническое перевооружение), а также ограничения, которые накладываются договорными отношениями и намерениями руководства.
Таблица 3. Срок полезного использования

ПБУ 6/01, пункт 20

ФСБУ 6/2020, пункт 10

Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из: ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды). В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту

Срок полезного использования объекта основных средств определяется исходя из: ожидаемого периода эксплуатации с учетом производительности или мощности, нормативных, договорных и других ограничений эксплуатации, намерений руководства организации; ожидаемого физического износа с учетом режима эксплуатации (количества смен), системы проведения ремонтов, естественных условий, влияния агрессивной среды и иных аналогичных факторов; ожидаемого морального устаревания, в частности, в результате изменения или усовершенствования производственного процесса или в результате изменения рыночного спроса на продукцию или услуги, производимые при помощи основных средств; планов по замене основных средств, модернизации, реконструкции, технического перевооружения

Расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, учитываются в составе внереализационных расходов. Основание — подпункт 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

При использовании налогоплательщиком в налоговом учете метода начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся (п. 1 ст. 272 НК РФ) Поскольку стоимость объекта полностью погашена, то расхода, связанного со списанием недоначисленной амортизации, не возникает. Но затраты организации, осуществленные при ликвидации самортизированного основного средства, можно учесть при исчислении налога на прибыль. Причем признаются не только затраты, произведенные самой компанией, но и связанные с оплатой соответствующих услуг сторонних организаций. Ведь не всегда фирма может самостоятельно демонтировать и утилизировать ликвидируемый объект.

Как уже говорилось, списание основного средства производится на основании приказа руководителя и акта о списании, подписанного членами комиссии. При этом акт о списании объекта может быть полностью оформлен только после завершения работ по ликвидации.

При разборке основного средства нередко остаются материалы, агрегаты и узлы, пригодные для дальнейшего использования либо для сдачи в утиль или металлолом. Стоимость подобных материальных ценностей учитывается в составе внереализационных доходов (п. 13 ст. 250 НК РФ). Исключение составляют случаи, предусмотренные (п.п. 18 п.1 ст.251 НК РФ). Датой признания таких доходов является дата подписания акта о ликвидации амортизируемого имущества (подп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ). При этом в акте отражаются сведения о материальных ценностях, полученных при демонтаже и разборке объекта. Напомним, что сумма указанного внереализационного дохода рассчитывается как текущая рыночная стоимость полученных материалов (п. 5 ст. 274 и п. 1 ст. 40 НК РФ).

Факт возникновения дохода не зависит от того, будут оприходованные материалы, полученные в результате ликвидации актива, в дальнейшем использованы в хозяйственной деятельности или нет (см. письмо Минфина России от 19.05.2008 № 03-03-06/2/58).

Впоследствии при использовании рассматриваемых материальных ценностей в хозяйственной деятельности компания сможет учесть их стоимость в составе материальных расходов в сумме, равной величине налога, исчисленного с дохода, указанного в пункте 13 статьи 250 НК РФ (учтенного при оприходовании этих ценностей). Об этом говорится в пункте 2 статьи 254 НК РФ2.

Выручка от продажи основных средств, в том числе полностью самортизированных, признается доходом от реализации (п. 1 ст. 249 НК РФ). При этом налоговое законодательство предоставляет компании право уменьшить полученный доход на остаточную стоимость амортизируемого имущества (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Если остаточная стоимость актива равна нулю, это не значит, что у фирмы отсутствуют расходы при его продаже. Компания может уменьшить доход на расходы, непосредственно связанные с его реализацией (п. 1 ст. 253 и п. 1 ст. 268 НК РФ). Подобными расходами являются, например, затраты на оценку, хранение или доставку объекта основных средств.

При продаже объекта основных средств вместе с ним передается и соответствующая техническая документация, о чем указывается в акте приема-передачи. Ведь покупатель не сможет правильно эксплуатировать объект без необходимых инструкций Предположим, расходы, связанные с реализацией основного средства, превышают выручку от его продажи, тогда разницу между этими величинами можно признать убытком от продажи, который учитывается для целей налогообложения в составе прочих расходов. Основание — пункт 3 статьи 268 НК РФ. Напомним, что согласно названной норме полученный убыток списывается равномерно в течение оставшегося срока полезного использования актива. Однако срок полезного использования самортизированного основного средства выработан полностью. Следовательно, сумма убытка признается единовременно.

Глава 25 Налогового кодекса позволяет налогоплательщику единовременно учитывать в составе расходов часть стоимости основного средства при его вводе в эксплуатацию (амортизационная премия). Соответствующие положения установлены в абзаце 2 пункта 9 статьи 258 НК РФ3.

Об особенностях применения амортизационной премии в 2009 году читайте в статье «Как применять амортизационную премию в 2009 году» // РНК, 2009, № 8. — Примеч. ред. Допустим, организация продает полностью самортизированное основное средство, в отношении которого ранее была применена амортизационная премия. Тогда нужно учитывать требования, содержащиеся в абзаце 4 пункта 9 статьи 258 НК РФ. Так, если продаваемый актив использовался организацией менее пяти лет, то амортизационную премию необходимо восстановить и включить в налоговую базу по налогу на прибыль. Естественно, речь идет об объектах с коротким сроком эксплуатации, то есть включенных в первую — третью амортизационные группы.

С 1 января 2009 года размер амортизационной премии составляет для основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам, не более 30%, для остальных ОС — не более 10% стоимости Восстановленная амортизационная премия включается в состав внереализационных доходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором реализуется основное средство. Аналогичные разъяснения даны в письме Минфина России от 30.04.2009 № 03-03-06/1/291. Причем сумму восстановленной амортизационной премии нельзя учесть в составе расходов ни в периоде восстановления, ни позднее. Такое мнение высказал Минфин России в письмах от 16.03.2009 № 0303-05/37 и от 16.03.2009 № 03-03-06/2/142.

При восстановлении амортизационной премии пересчет суммы начисленной амортизации за предыдущие налоговые периоды (до реализации объекта) не производится Рассматриваемый порядок восстановления амортизационной премии применим не только к стоимости основного средства, но и к затратам по его реконструкции, модернизации и иным улучшениям.

Поступления от продажи основного средства признаются прочими доходами организации (п. 7 ПБУ 9/99). При этом остаточная стоимость выбывающего объекта списывается с бухгалтерского учета в прочие расходы организации (п. 11 ПБУ 10/99). Также к прочим расходам относятся и затраты, связанные с продажей основного средства. Понятно, что при реализации самортизированного объекта расходы в виде остаточной стоимости отсутствуют.

Обратите внимание: в бухучете не предусмотрено применение амортизационной премии. Соответственно, если в налоговом учете при продаже основного средства амортизационная премия восстанавливается, в бухучете необходимо применить положения ПБУ 18/02 и отразить постоянную разницу, что приводит к появлению постоянного налогового обязательства (п. 4 и 7 ПБУ 18/02).

На какие объекты рассчитывается амортизация

Прежде чем понять, как считается амортизация, разберемся с объектами, на которые она распространяется.

Амортизируется имущество и результаты интеллектуальной деятельности, которыми на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления владеет компания и использует для целей извлечения прибыли. В соответствии со ст. 256 НК РФ, срок полезного использования такого имущества должен превышать 12 месяцев, а первоначальная стоимость – 100 000 рублей.

Основные средства компании обладают рядом признаков:

• Во-первых, они многократно участвуют в производственном процессе;
• Во-вторых, им характерен перенос стоимости на готовую продукцию постепенно, по мере износа;
• В-третьих, отсутствие изменений в своей натурально-вещественной форме.

Списать или провести переоценку

Тот факт, что остаточная стоимость актива достигла нуля, сам по себе не является основанием для его списания. Основные средства с нулевой стоимостью, хотя и не отраженные в балансе, продолжают отражаться на счете 01 по первоначальной стоимости и на счете 02, их амортизация равна первоначальной стоимости. И компания вполне может продолжать использовать их по прямому назначению. А подлежат списанию основные средства по другим причинам:

• когда ОС, независимо от величины остаточной стоимости, приходит в негодность;
• в связи с его отчуждением (продажа, уступка в счет погашения долга, уступкой безвозмездно в пользу другого лица или в качестве вклада в уставной капитал и др).

Что же касается переоценки полностью амортизированного, но еще используемого основного средства, то делать ее вы не обязаны, и в ней нет смысла. Ведь до сих пор действует ПБУ 6/01, переоценка требует перерасчета уже накопленных сумм амортизации. Следовательно, сумма, на которую увеличится первоначальная стоимость основных средств, будет равна сумме, на которую увеличится накопленная амортизация по ним. А остаточная стоимость останется нулевой.

А перейдя на ФСБУ 6/2020 в межнеформальный период, вы сможете списать только те основные средства, которые будут иметь незначительную стоимость для вашей компании. Это должно быть закреплено в учетной политике на 2022 год. Если у вас есть такие несущественные основные средства, спишите их с первого января 2022 года:

• Дебет 84 Кредит 01: списана первоначальная стоимость основных средств, являющихся малозначительными активами;
• Дебет 02 Кредит 84 — списана накопленная амортизация основных средств, являющихся малозначительными активами.

Основные средства: новации в амортизации

В информационном сообщении от 03.11.2020 №ИС-учет-29 Минфин России выделил основные новшества в вопросах амортизации основных средств в связи с введением ФСБУ 6/2020.

Как известно, стоимость большинства основных средств погашается посредством амортизации. К не подлежащим амортизации в соответствии с ПБУ 6/01 основным средствам:

• потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (в частности, земельные участки, объекты природопользования, музейные предметы и музейные коллекции);
• используемым для реализации законодательства РФ о мобилизационной подготовке и мобилизации, которые законсервированы и не используются при производстве и (или) продаже продукции (товаров), при выполнении работ или оказании услуг, для предоставления за плату во временное пользование, для управленческих нужд, —

ФСБУ 6/2020 добавил ещё и инвестиционную недвижимость, оцениваемую по переоцененной стоимости.

Какой способ начисления амортизации выбрать

Обязательно стоит определять способ начисления исходя из того, сколько лет будет эксплуатироваться основное средство и помнить о том, что этот факт обязательно надо будет отразить и в налоговом учете. Идеальной будет ситуация, при которой налоговый и бухгалтерский учет будут иметь одинаковые данные по амортизации.

Очень важно учитывать собственную выгоду в этом вопросе. Если лучше всего будет списывать все равными долями, то подойдет линейный метод. Если выгодно списывать почти все средства к началу их ввода в эксплуатацию, то подойдут второй и третий типы списания. Если же ориентирование идет на выпускаемую продукцию, то не стоит игнорировать соответствующий метод, ведь он имеет большое значение для удобства учета в таких ситуациях.

Когда образуются разницы между «налоговой» и «бухгалтерской» амортизацией

По основным средствам, которые введены в эксплуатацию до 2002 г., большинство фирм в бухгалтерском учете начисляют амортизацию согласно Единым нормам амортизационных отчислений, утвержденных Постановлением Совмина СССР N 1072. А по правилам гл.25 «Налог на прибыль» Налогового кодекса РФ списывать стоимость основных средств надо исходя из сроков, которые установлены в Классификации основных средств (утв. Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1).

Между тем для многих видов имущества сроки использования, установленные в Классификации, отличаются от тех, которые были определены исходя из единых норм. Обычно как раз из-за этого «бухгалтерская» амортизация по объектам, которые начали использоваться до 2002 г., и отличается от «налоговой».

Кроме того, в налоговом учете основные средства можно амортизировать лишь одним из двух способов — линейным или нелинейным. Тогда как в бухучете этих способов четыре: линейный, уменьшаемого остатка, списание стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования и пропорционально общему объему продукции. Хотя такие случаи встречаются реже, но есть фирмы, у которых не совпадают именно способы начисления амортизации по «старым» основным средствам в бухгалтерском и налоговом учете. И это тоже приводит к различию данных бухгалтерского и налогового учета.

Таким образом, разницы не появляются лишь у тех предприятий, которые имущество в бухгалтерском и налоговом учете списывают начиная с 2002 г. одинаковое время и к тому же линейным методом.

Все остальные фирмы (за исключением малых) ПБУ 18/02 обязывает отражать разницы в учете. Конечно, в любом случае вся стоимость основного средства однажды будет списана и в бухгалтерском, и в налоговом учете. Другое дело, что период, в течение которого станет погашаться стоимость объекта, в учетах не совпадет. Рассмотрим, как вести учет бухгалтерам таких фирм.

Похожие записи:

• Машины и оборудование, включая хозяйственный инвентарь, и другие объекты
• Брачный договор: плюсы и минусы
• Как долго рассматривается исковое заявление в суде