Учет процентов по договору займа в долларах от учредителя-иностранцами

Страна, с которой заключен СИДН

СИДН

Налоговая ставка по дивидендам

Австрия

п. 2 ст. 10 Конвенции, ратифицированной Законом от 26.11.2002 № 146-ФЗ

5 % – только для компаний, не являющихся товариществами, если размер доли участника не менее 10 %;

15 % – в иных случаях

Великобритания

п. 2 ст. 10 Конвенции, ратифицированной Законом от 19.03.1997 № 65-ФЗ

10 % – для всех

Германия

п. 1 ст. 10 Соглашения, ратифицированного Законом от 18.12.1996 № 158-ФЗ

5 % – только для компаний, если размер доли участника не менее 10 % и доля приобретена не менее чем за 80 000 евро;

15 % – в иных случаях

Китай

п. 2 ст. 9 Соглашения, ратифицированного Законом от 26.02.1997 № 37-ФЗ

10 % – для всех

Литва

п. 2 ст. 10 Соглашения, ратифицированного Законом от 26.04.2005 г. № 40-ФЗ

5 % только для компаний, не являющихся товариществами, если размер доли участника не менее 25 % и доля приобретена не менее чем за 100 000 долларов США;

10 % – в иных случаях

Начисляются дивиденды в рублях, но выплачены иностранным участникам могут быть в валюте. Валютное законодательство не содержит запретов российским резидентам на выплату со своих текущих валютных счетов нерезидентам дивидендов в иностранной валюте по акциям российских эмитентов, являющихся внутренними ценными бумагами (ст. 6 Федерального закона от 10.12.2003 № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле», п. 1 информационного письма Банка России от 31.03.2005 № 31 «Вопросы, связанные с применением Федерального закона от 10.12.2003 № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» и нормативных актов Банка России»). Паспорт сделки при этом не оформляется.

За период с даты начисления до даты выплаты дивидендов курс иностранной валюты по отношению к рублю может измениться. Возникающие курсовые разницы относятся к внереализационным расходам (подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ) (Постановление Президиума ВАС РФ от 29.05.2012 № 16335/11 по делу № А81-5904/2010, письма Минфина от 30.05.2019 г. № 03-03-06/1/39422, ФНС от 17.07.2014 № ГД-4-3/13838@).

Решение о выплате дивидендов в сумме 1 000 000 руб. принято 30.10.2020 г., в долларах 12 679 (курс доллара ЦБ равен 78,8699). На дату выплаты, 10.11.2020 г., курс составил 76,9515, налог с дивидендов перечислен в бюджет 11.11.2020 г., курс – 76,3978.

Налог с дивидендов нужно пересчитать на дату уплаты (п. 5 ст. 45 НК РФ), перечислить в бюджет налог нужно не позднее дня, следующего за днем выплаты (п. 4 ст. 287 НК РФ).

1. Доход перечислен 10.11.2020 г., сумма 10 777 долларов (12 679 – 15 % налог), в рублях 829 306, налог удержан 1902 доллара, в рублях 146 362. Курсовая разница положительная, 24, 3 тыс. руб.

2. Налог перечислен в бюджет 11.11.2020 г. в сумме 1902 доллара, в рублях 145 309. Положительная курсовая разница составила 1 тыс. руб.

Если дивиденды выплачиваются иностранной компании, то в декларации по налогу на прибыль налоговый агент отражает только сумму начисленных дивидендов.

В дополнение к своей декларации по налогу на прибыль налоговый агент должен представить в ФНС «Расчет сумм выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов» (утвержден приказом ФНС России от 02.03.2016 № ММВ-7-3/115@, применяется с изменениями от 19.12.2019 г. № ММВ-7-3/639@). Представляется расчет в те же сроки, что и декларация по налогу на прибыль, — не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода (п. 4 ст. 310 НК РФ, письмо Минфина от 10.10.2016 № 03-08-05/58776).

Если соответствующими СИДН предусмотрено, что получатель дивидендов не должен платить с них налог в РФ, то в расчете по строке 070 «Ставка налога» указывается значение «99.99», а по строке 160 «Основание применения пониженной ставки налога или освобождения от исчисления и удержания налога» указываются подпункт, пункт, статья НК РФ и (или) международного соглашения РФ по вопросам налогообложения, устанавливающие пониженную ставку налога или освобождение конкретного дохода, указанного по строке 040 формы налогового расчета, от налогообложения в РФ (п. 8.7, 8.15 Порядка заполнения расчета, приказ ФНС от 02.03.2016 г. № ММВ-7-3/115@). В письмах Минфина от 28.02.2020 № 03-08-05/14778, от 07.09.2017 № 03-08-05/57611 рассмотрены нюансы заполнения расчета.

Коэффициент тонкой капитализации

Коэффициент капитализации определяется путем деления величины непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской компании, и деления полученного результата на 3 или на 12,5.

При расчете коэффициента капитализации учитывается непогашенная контролируемая задолженность как по процентному, так и по беспроцентному займу (кредиту).

Величина собственного капитала определяется как разница между активами и обязательствами, однако в соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.

В соответствии с п. 4 ст. 13 НК РФ единый социальный налог относится к налогам и сборам.

В п. 2 письма Минфина России от 23 января 2007 г. №03-03-06/1/23 высказано мнение, что задолженность по взносам на обязательное пенсионное страхование не относится к задолженности по налогам и сборам. Следовательно, учитывая мнение чиновников, при определении собственного капитала следует воспользоваться следующим алгоритмом расчета: разница между активами и обязательствами — это разница между итоговой строкой баланса и суммой долгосрочных и краткосрочных обязательств:

стр. 700 «Баланс» − (стр. 590 «Итого по разделу IV» + стр. 690 «Итого по разделу V»).

Данная разница является итогом раздела III баланса (стр. 490).

Таким образом, собственный капитал определяется как сумма раздела III баланса и задолженности по налогам и сборам, внебюджетным фондам за минусом задолженности на обязательное пенсионное страхование:

Собственный капитал = стр. 490 «Итого по разделу III» + стр. 624 «Задолженность по налогам и сборам» + стр. 623 «Задолженность перед государственными внебюджетными фондами» − Задолженность перед Пенсионным фондом.

Если предприятие убыточно и в результате итог раздела III баланса или разница между ним и кредиторской задолженностью по налогам и сборам — отрицательная величина, то для целей налогообложения прибыли величина предельных процентов по долговым обязательствам российской организации перед иностранной, учитываемая в составе внереализационных расходов, равна нулю. В этом случае согласно правилам п. 4 ст. 269 НК РФ вся сумма начисленных процентов приравнивается в целях налогообложения к дивидендам(Письмо УФНС России по г. Москве от 18 апреля 2006 г. №20-12/31077).

Однако ФАС СЗО в Постановлении от 9 апреля 2007 г. №А56-19578/2006 вынес иное решение, касающееся выплаченных иностранной компании (владеющей 99,99% уставного капитала заемщика) процентов по займу. Арбитры признали решение налоговой инспекции об исключении этих процентов из состава налоговых расходов недействительным и не соответствующим нормам «Соглашения об избежании двойного налогообложения» (далее — Соглашение), заключенного Правительством РФ и Правительством Королевства Нидерланды. Суд указал, что заемщик обоснованно применил нормы Соглашения, предусматривающие неограниченный вычет процентов, поскольку правила международных договоров обладают приоритетом по отношению к актам законодательства РФ о налогах и сборах, и в случае противоречия между ними применяются правила и нормы международных договоров. Другими словами, хотя задолженность заемщика по формальным признакам считается контролируемой, тем не менее применяются правила международного Соглашения.

Итак, установленные ст. 269 Налогового кодекса правила расчета предельных процентов по контролируемой задолженности можно представить в виде формулы:

ПП = П / КК,

где ПП—предельные проценты, относимые к расходам в целях налогообложения прибыли; П—начисленные проценты по контролируемой задолженности исходя из процентной ставки, указанной в договоре займа (кредитном договоре); КК—коэффициент капитализации.

В свою очередь коэффициент капитализации рассчитывается по формуле:

КК = КЗ / (3 . СК . Д),

где КК—коэффициент капитализации; КЗ—сумма контролируемой задолженности; СК—размер собственного капитала; Д—доля прямого или косвенного участия иностранной организации в уставном капитале российской.

Из приведенных формул видно, что при удовлетворении условий Д > 20% и КЗ > 3 . СК, величина предельных процентов всегда меньше процентов, исчисленных по ставке, предусмотренной в договоре.

Пример 1. Российская компания получила по договору займа денежные средства в размере 1 000 000 руб. под 12% годовых (для упрощения расчетов примем, что начисленные проценты по договору составляют 10 000 руб. (1 000 000 Х 12% / 12). Заимодавец — иностранная компания, владеющая 25% уставного капитала российской фирмы. Собственный капитал последней составляет 300 000 руб. Рассчитаем предельные проценты:

ПП= (10 000 . (3 . 300 000 . 0,25)) / 1 000 000 = 2 250.

Уменьшить налогооблагаемую прибыль в отчетном (налоговом) периоде организация может на сумму предельных процентов, рассчитанную с использованием коэффициента тонкой капитализации (2 250 руб.), а не на сумму начисленных процентов исходя из процентной ставки, предусмотренной договором (10 000 руб.). Разница между процентами, начисленными по договору, и предельными приравнивается к дивидендам, выплачиваемым иностранной организации.

Дивиденды = 10 000 − 2 250 = 7 750.

При выплате дивидендов иностранной организации российская компания выступает в роли налогового агента, рассчитывает, удерживает и перечисляет в бюджет Российской Федерации налог на прибыль у источника выплат (ННПив):

ННПив = 7 750 . 15% = 1 162,25.

Критерии построения успешной налоговой системы

Что же выгоднее для российской организации — получить денежные средства по договору займа (кредитному договору) от зависимой иностранной компании или от сторонней иностранной организации? В рублях или в иностранной валюте?

Разберемся в этой ситуации на примере.

Пример 4. Российская организация заключила три договора займа.

1. Сумма займа равна 2 000 000 руб. под 16% годовых (для упрощения расчетов примем, что начисленные проценты по договору составляют 26 666,67руб. (2 000 000 . 16% / 12)). Заимодавец — иностранная организация, владеющая 30% уставного капитала российской компании. Собственный капитал последней составляет 500 000 руб.

2. Сумма займа равна 1 000 000 руб. под 16% годовых (для упрощения расчетов примем, что начисленные проценты по договору составляют 26 666,67 руб. в месяц (2 000 000 . 16% / 12)). Ставка рефинансирования ЦБ РФ составляет 11%.

3. Сумма займа $80 000 (по курсу ЦБ РФ $1 = 25 руб. Следовательно, сумма займа составляет 2 000 000 руб.) под 16% годовых (для упрощения расчетов примем, что начисленные проценты по договору составляют $1 066,67 в месяц (80 000 .16% / 12)). Расчетная ставка составляет 15%.

Рассчитаем предельные проценты:

1. ПП = (26 666,67 (3 . 500 000 . 0,3)) / 2 000 000 = 6000; Дивиденды =26 666,67 − 6 000 = 20 666,67; ННП = 20 666,67. 15% = 3 100.

2. ПП = 2 000 000 . (11% . 1,1) / 12 = 20 166,67;

3. ПП = 80 000 . 15% / 12 = 1000; $1000 . 25 руб. = 25 000 руб.

Итак, из расчетов видно, что на сегодняшний день выгоднее всего заключать договоры займа и кредитные договоры со сторонними иностранными организациями, долговые обязательства по которым выражены в иностранной валюте.

Бремя налогового агента

Если российская организация заняла средства у иностранной компании, то ей придется принять ответственный статус «налогового агента». Данное обязательство возлагается на нее пунктом 1 статьи 287 Налогового кодекса. Процентный доход от долговых обязательств любого вида, полученный иностранной организацией и не связанный с ее предпринимательской деятельностью в России, подлежит обложению налогом на прибыль. Сумма налога удерживается у источника выплаты доходов (подп. 3 п. 1 ст. 309 НК). То есть вы как законопослушный налоговый агент обязаны перечислить налог в бюджет в течение трех дней после дня выплаты или перечисления денежных средств иностранной организации (п. 2 ст. 287 НК). В общем случае 20 процентов от вышеозначенного дохода нужно удержать и перечислить в российский бюджет. Но, заметьте, в общем случае, так как существует еще ряд дополнительных условий и исключений. В связи с этим нередко при получении заемных средств от иностранной компании возникают проблемы, связанные с налогообложением процентного дохода (расхода), а также с учетом пресловутых курсовых разниц.

В случае получения иностранных заемных средств компания не ограничится договором займа с иностранным контрагентом. Приполучении денег от «заморского» заимодавца российской компании придется оформить паспорт сделки.

Этот документ оформляется резидентами в уполномоченных банках. Существуют исключительные случаи, когда он не составляется, в частности, если речь идет:

1) о физических лицах-резидентах, которые не являются индивидуальными предпринимателями, при осуществлении ими валютных операций по контракту;

2) о кредитной организации-резиденте;

3) о федеральном органе исполнительной власти, специально уполномоченном Правительством РФ на осуществление валютных операций;

4) о резиденте – в случае если общая сумма контракта (кредитного договора) не превышает в эквиваленте 5000 долл. по курсу иностранных валют к рублю, установленному ЦБ на дату заключения такого соглашения с учетом внесенных изменений и дополнений;

5) о прочих случаях, перечисленных в пункте 3.2 главы 3 раздела II Инструкции ЦБ от 15 июня 2004 г. № 117-И.

Итак, несмотря на то что процесс получения кредита или займа – дело само по себе трудоемкое и сопровождается довольно масштабным документооборотом, согласитесь – без подобного финансового инструмента пришлось бы туго. Особенно сейчас и, в частности, для компаний, чей собственный капитал не радует глаз большими суммами. И, возможно, не так страшен иностранный заем, как порой о нем говорят. Попробуйте создать своеобразную памятку и следовать ее правилам. Всегда следует помнить, что безупречное документальное подтверждение любой сделки – это без малого 100-процентная гарантия ее успеха.

Татьяна Ильинова, эксперт журнала «Расчет»

Автор: Васильев Валютный кредит – эффективный инструмент на рынке краткосрочного кредитования. В зависимости от колебаний курса валюты по отношению к рублю суммарные выплаты по кредиту в соответствующем эквиваленте могут оказаться значительно меньше выплат по аналогичным обязательствам в рублях. В этой статье мы расскажем об отражении в бухгалтерском учете обязательств, выраженных в иностранной валюте, а также об особенностях налогообложения.

Итак, финансовый отдел проанализировал тенденции по изменению курса валюты (на сегодняшний день наиболее востребованы кредиты в долларах США), составил определенный прогноз и необходимые расчеты, на основании которых руководством предприятия было принято решение о привлечении заемных средств в виде валютного кредита. Далее необходимо определиться с выбором банка. Получить валютный кредит можно как в российском, так и в иностранном банке. При этом необходимо учитывать некоторые особенности действующего законодательства в отношении осуществления валютных операций в части взаимодействия с иностранными лицами (банками, кредитными организациями и так далее).

Что нужно, чтобы вернуть займ учредителю?

Существует несколько способов погасить долг перед учредителем:

Вернуть деньги из кассы

Законодательно запрещено давать деньги из кассы в долг, но возврат займа прямо не запрещен. Однако нельзя возвращать долг из средств, которые являются выручкой организации.

При этом сделку должно одобрить общее собрание участников, и составлен соответствующий протокол. Учредитель и юрлицо подписывают соглашение об отступном, которое фиксирует согласие учредителя на возврат долга товаром.

Перечислить сумму займа на расчетный счет.

В любом случае, операция возврата должна быть отражена в бухгалтерском учете организации. Еще один важный нюанс – если займ был взят в валюте, вернуть его организация обязана в рублевом эквиваленте.

База для расчета платежа государству

С какой величины бухгалтерия будет рассчитывать сбор? Есть два варианта: процентная ставка, указанная в кредитном соглашение, и средняя величина дохода на этом рынке. Выбор варианта зависит от ситуации и условий, на основе которых выдаются деньги взаймы.

1. Если учредитель предоставляет средства с процентной ставкой, при этом имеет менее 25 процентов долю в уставном капитале и занимает менее 1 млрд рублей, то договор признаётся независимым от рыночных условий, а значит, ваши бухгалтеры за основу расчета возьмут цифры, указанные в документах.
2. Если основатель с гражданством РФ имеет более четверти доли предприятия, то соглашение может стать контролируемой государством, если превысит 1 миллиард рублей за год.

Учредитель-иностранец в любом случае столкнется с контролем со стороны проверяющих органов, а значит, процентную ставку нужно брать с ориентацией на кредитный рынок.

Определяем в каких случаях соглашение между организацией и собственником отходит под контроль государства:

Нормативная законодательная база и ГК РФ не имеют ограничений по выдаче иностранцам кредита. При этом часть государственных и коммерческих банков значительно ограничило выдачу кредитов и займов лицам без гражданства РФ. Часть банковских структур считает, что высокий риск не является оправданным.

Кредитованием занимается только несколько организаций, которые не хотят терять определенный сектор в виде граждан из-за рубежа. Такие банки и финансовые организации кредитуют данную категорию лиц на особых условиях, часто повышая и имея или поручителя.

В законодательстве РФ нет ограничений, что позволяет быть заемщиком любому лицу, в том числе тому, кто не имеет гражданство. Главным условием выдачи займа является статус резидента РФ. Резидент – это лицо, проводящее больше 183 дней в год на территории России.

Также можно получить статус налогового резидента. Для этого у физического лица на территории страны должна быть семья, работа или недвижимость.

Пересчет валютного займа в рубли

Начнем с Постановления АС ДВО от 29.11.2016 № Ф03-5480/2016 по делу № А16-343/2016, в котором рассматривалась следующая ситуация.

Российская организация на протяжении семи лет получала от своего единственного учредителя (иностранной компании) валютные займы. Всего было получено около 4 млн долларов. Первоначально срок возврата займа составлял 10 лет. Впоследствии он был продлен до 18 лет.

При этом налоговиков заинтересовали следующие моменты: стороны договора займа являлись взаимозависимыми лицами; заемщик в течение 10 лет ни разу не погасил задолженность по договорам займа, а заимодавец не предъявлял ему требований по погашению долга и не получал какого-либо обеспечения исполнения обязательств, разделяя тем самым риски последующего использования получателем заемных денежных средств; заемщик осуществлял свою деятельность только за счет поступающих по договорам займа денежных средств и не имел возможности погасить долг перед заимодавцем.

Все эти факторы позволили инспекции сделать вывод, что договоры займа являются притворной сделкой, заключенной лишь для прикрытия инвестиционной деятельности иностранной компании на территории РФ.

Ну и что, скажет читатель. Каковы налоговые последствия для российского налогоплательщика, если заем был беспроцентным, значит, расходы на выплату процентов у него не возникали и налоговая база на их величину не уменьшалась?

Дело в том, что заем был валютным, курс доллара по отношению к рублю увеличивался и возникала отрицательная курсовая разница, которую организация учитывала во внереализационных расходах для целей исчисления налога на прибыль.

При этом организация руководствовалась следующими нормами. Согласно пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, пересчитываются для целей исчисления налога на прибыль. При переоценке, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю, установленного ЦБ РФ, возникает курсовая разница. Если происходит дооценка валютных обязательств образуется отрицательная разница, которая является внереализационным расходом. Этот расход, в силу п. 10 ст. 272 НК РФ, признается на дату исполнения обязательств и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода. О применении указанного порядка для расчета курсовых разниц, возникающих при переоценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, говорится в Письме Минфина России от 21.04.2017 № 03-03-06/1/24242 .

В данном случае обязательство не было погашено и внереализационный расход в виде отрицательной курсовой разницы показывался регулярно на последнее число отчетного налогового периода (за весь период пользования займом «набежало» порядка 112 млн руб.).

Налоговики посчитали такие расходы необоснованными и уменьшили на эту сумму убытки организации. В обоснование своей позиции они указали, что действительная общая воля сторон по договорам займа была направлена на получение налоговой выгоды посредством использования конструкции договора займа, тогда как фактические действия сторон в рамках исполнения договоров свидетельствовали о наличии признаков инвестирования в предпринимательскую деятельность российской организации .

Арбитры поддержали налоговиков, признав их решение законным.

Факт использования в течение длительного времени валютного займа, полученного от иностранного учредителя, при отсутствии возможностей и намерений к его погашению позволил налоговым инспекторам доказать, что сделка была фиктивной, обязательства фактически не было. Из чего следует, что осуществлять пересчет в рубли суммы валютных поступлений от учредителя на отчетные даты российская организация была не вправе.

Похожие записи:

• Страховые взносы и индексация пенсий
• Пенсия по инвалидности 3 группы
• Потерял паспорт — как восстановить